Nuevas reglas de precios de transferencia en México
El régimen de precios de transferencia en México ha sufrido de nueva cuenta modificaciones para mantener su vigencia como un instrumento de fiscalización y recaudación efectivo para las autoridades fiscales. Así, el 8 de septiembre de 2021 el Ejecutivo presentó el decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones del Código Fiscal de la Federación (CFF), la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), y la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios (LIESP). El decreto provee nuevas y agresivas reglas del juego para los contribuyentes del régimen. En síntesis son las siguientes:
El régimen alcanza a los contribuyentes con operaciones intercompañía nacionales
La propuesta de reforma fiscal, en confirmación de los criterios normativos 32/ISR/N, 34/ISR/N, 35/ISR/N y la Resolución Miscelánea Fiscal en su regla 3.9.5., confirma que el régimen alcanza a las operaciones realizadas entre partes relacionadas residentes en México. En consecuencia, se propone una modificación al Título VI, Capítulo II de la LISR para quedar como “de las empresas multinacionales y de las operaciones con partes relacionadas”. Se homologarían las obligaciones de documentación para las operaciones con partes relacionadas nacionales y extranjeras (LISR 76-IX) e inclusive los nacionales se verían en la obligación de presentar la declaración informativa de operaciones con partes relacionadas, que les llevaría a revelar a las autoridades fiscales: i) las operaciones intercompañía efectuadas, ii) sus montos, iii) las partes relacionadas con las que se efectúo la operación, iv) el método de precios de transferencia empleado, v) si la operación en análisis se condujo en términos arm´s length y en su caso vi) el ajuste a los precios, montos de contraprestación o márgenes de utilidad.
Revisión de criterios para la elaboración del análisis de precios de transferencia
Para la confirmación de la condición arm´s length de una operación (es decir, para demostrar que la transacción intercompañía se condujo en los términos que habrían sido pactados con terceros independientes), es necesario que se realice un análisis de comparabilidad. El análisis de comparabilidad recoge los atributos relevantes de la operación intercompañía (las características de la operación, las funciones activos y riesgos, los términos contractuales y las circunstancias económicas, en los términos prescritos por el Capítulo III de los Lineamientos de Precios de Transferencia de la OCDE y el artículo 179 de la LISR). Hasta ahora, el análisis de comparabilidad era usualmente radicado sobre la entidad analizada para la confirmación de la condición arm´s length de la operación, pero la propuesta de reforma de ley requerirá que se considere la perspectiva de las partes que concurren en la operación (LISR 76-IX,b). La propuesta también restringe el período en el cual deberá evaluarse el precio, monto de la contraprestación o márgenes de utilidad del contribuyente, requiriendo una comparación año vs. año, a menos que sea evidenciado por el contribuyente la existencia de un ciclo de negocios en la transacción analizada (LISR 179).
Finalmente, también se precisa que al aplicar cualquiera de los métodos de precios de transferencia prescritos por el artículo 180 de la LISR se deberá proporcionar el detalle de los ajustes de comparabilidad instrumentados; contables, de capital y de riesgo país (LISR 76-IX,d). Finalmente los resultados deberán ser presentados haciendo uso del rango intercuartílico, el método acordado en el marco de un procedimiento de acuerdo amistoso, o eventualmente, del método que propongan las autoridades fiscales mediante la emisión de reglas de carácter general (LISR 180).
Uso de información confidencial de contribuyentes para la construcción de parámetros de referencia (comparables secretos)
Uno de los mecanismos a disposición de la autoridad para confirmar la condición arm´s length de las operaciones intercompañía de los contribuyentes es el uso de información relativa a las transacciones efectuadas con o entre terceros independientes en poder del SAT. La propuesta de reforma fiscal reevalúa esta disposición estableciendo que los contribuyentes pueden tener acceso a esta información mediante la designación de dos representantes, para que eventualmente corrija su situación, desvirtúe hechos, aclare omisiones o impugne el crédito fiscal impuesto (CFF 46).
Se modifica el plazo para la presentación de las declaraciones informativas de precios de transferencia
La propuesta de reforma propone una nueva fecha para la presentación de la declaración informativa de operaciones con partes relacionadas (nacionales y extranjeras), siendo ésta el 15 de mayo (fecha en la que es posible que aún no se encuentren totalmente disponible la información financiera de las compañías públicas en relación con el ejercicio fiscal inmediato anterior). En esta misma fecha también deberá presentarse el informe local para los contribuyentes que se encuentren obligados en los términos de los artículos 32-A, segundo párrafo y 32-H, fracciones II, III, y IV del CFF (LISR 76-X, 76-A). La presentación de la declaración informativa maestra del grupo empresarial multinacional y de la declaración informativa país por país seguirán presentándose el 31 de diciembre del ejercicio fiscal inmediato posterior a aquel en el que se reporta. (LISR 76-A).
Se elimina la posibilidad de obtención de acuerdos anticipados de precios de transferencia para las compañías en el régimen de maquila
Uno de los cambios más evidentes es la eliminación de la posibilidad de obtención de acuerdos anticipados de precios de transferencia (APAs) a los contribuyentes del sector maquilador. Desde el punto de vista de las autoridades, los contribuyentes del régimen habían abusado de esta opción asumiendo posturas fiscalmente agresivas. En consecuencia, se limita a los contribuyentes del régimen, tanto maquiladoras como empresas de albergue, a la obtención de un Safe Harbor (6.9% sobre costos y gastos, 6.5% sobre activos) como opciones para evitar constituir un establecimiento permanente en México, lo cual encarecería la operación de muchos de los contribuyentes del régimen. También se establece que la omisión en la presentación de la declaración informativa de empresas manufactureras, maquiladoras y de servicios de exportación (DIEMSE) en el mes de junio del año de que se trate, conduciría a la configuración de un establecimiento permanente en el país. (LISR 182).
¿Delito de defraudación fiscal en operaciones intercompañía?
Dado que en las operaciones con partes relacionadas no existen los incentivos de negociación que existen entre terceros independientes, es posible que los contribuyentes del régimen concurran en transacciones en las que tipifiquen una operación de manera distinta a su real naturaleza o en el peor de los casos simulen una operación sin que realmente exista ésta. En respuesta, la propuesta de reforma incorpora al CFF el mecanismo previamente establecido en el artículo 177 de la LISR mediante el que las autoridades fiscales podrán determinar la simulación de actos jurídicos en operaciones intercompañía. De encontrarse los contribuyentes en la situación jurídica o de hecho correspondiente, se verían sometidos a las sanciones establecidas para el delito de defraudación fiscal. (CFF 109,IV, CFF 42-B).
Otras modificaciones que impactan al régimen de precios de transferencia
De manera adicional a la propuesta de reformas preliminarmente revisadas, el gobierno federal también propone modificaciones a disposiciones que sin ser directamente del régimen de precios de transferencia, le involucran. Por ejemplo, se imponen restricciones de deducción de intereses en default de las reglas de capitalización delgada a los contribuyentes que sin ser asignatarios o contratistas deducen intereses derivados de financiamientos contraídos para la construcción, operación o mantenimiento de infraestructura “vinculados” con áreas estratégicas para el país o para la generación de energía eléctrica. En el mismo sentido, igualmente se restringe la deducción de intereses a las Sociedades Financieras de Objeto Múltiple no Reguladas (SOFOMES ENR), en los casos en los que en excepción de las reglas de capitalización delgada “realicen actividades preponderantemente con partes relacionadas nacionales o extranjeras”, es decir, contraigan deudas intercompañía, bajo el argumento general (no necesariamente correcto) de que el prestamista se encuentra frecuentemente en paraísos fiscales. (LISR 28-XXVII).
Finalmente, el régimen de precios de transferencia también se vería involucrado en las disposiciones que requieren la existencia de razón de negocios en reestructuras corporativas (LISR 24, I, VII), créditos respaldados (LISR 11, V, 5to párrafo), deducción de gastos por asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías, cuando éstas se presten a través de intermediarios (LISR 27-X), las regulaciones en materia de beneficiario controlador (según el concepto propuesto por el Grupo de Acción Financiera Internacional, GAFI) (CFF 32-B ter, quáter y quinquies), enajenación de acciones con fuente de riqueza en territorio nacional en cuanto a la solicitud de inclusión del estudio de precios de transferencia con el que se demuestre el valor de mercado de la enajenación de acciones o títulos valor que representen la propiedad de bienes (LISR 24-161,VII) e inclusive por la exclusión del régimen de confianza a los contribuyentes que sostengan operaciones con partes relacionadas (LISR 206).
Conclusiones
Es evidente que el régimen de precios de transferencia será uno de los mecanismos empleados por la autoridad fiscal para incrementar la recaudación en México. El replanteamiento de las reglas del juego, dada la magnitud y profundidad de los cambios propuestos, implicará para los contribuyentes una revisión estructural de su documentación comprobatoria, que en caso de no adecuarse a los nuevos requerimientos les dejará expuestos a sanciones por demás onerosas, que pueden llevar inclusive a la pérdida de la deducción de gastos intercompañía o al recálculo de sus bases gravables. En términos de fútbol soccer, las autoridades fiscales además de atacar, juegan al fuera de lugar. Es trabajo de los contribuyentes actuar en correspondencia con prontitud y responsabilidad.
